حسابرسی معاملات با اشخاص وابسته
بررسی اجمالی ادبیات و پیشینه تحقیقات
چکیده
این تحقیق با هدف کمک به پروژه "هیات نظارت بر حسابداری شرکتهای سهامی عام" در خصوص حسابرسی معاملات با اشخاص وابسته و بررسی اجمالی ادبیات مرتبط با آن انجام شده است. این تحقیق به طور خاص، چالش¬های مرتبط با شناسائی، بررسی و افشای معاملات با اشخاص وابسته را مورد بررسی قرار می‌دهد. علاوه بر این¬، تحقیق حاضر مسائل و شواهد مربوط به عدم افشا و اعتماد به ادعاهای مدیریت¬، ارزیابی‌ریسک، اهمیت، کشف تقلب، تاثیر معاملات با اشخاص وابسته بر روی نظام راهبری بنگاهها و مسائل حسابرسی بین¬المللی را مورد بررسی قرار می‌دهد. به طورکلی، این باور وجود دارد که نتایج تحقیقات دانشگاهی و اهمیت معاملات با اشخاص وابسته در مورد تقلب¬های مشهور و برجسته اخیر با بررسی های مجدد هیات نظارت برحسابداری شرکتهای سهامی عام در خصوص حسابرسی معاملات با اشخاص وابسته همسویی دارد.
مقدمه
بخش حسابرسی" انجمن حسابداران آمریکا" به منظور تسهیل در تدوین استانداردهای حسابرسی و مطلع کردن استانداردگذاران از دیدگاه¬های حاصل از تحقیقات دانشگاهی، تصمیم گرفته است نوشته‌ها و مقالات موجود در یک زمینه خاص را با یکدیگر تلفیق نموده و نتایج آن را در اختیار هیات نظارت بر حسابداری شرکت¬های سهامی عام قرار دهد. مقاله حاضر به عنوان بخشی از این مجموعه به بررسی مسائل مرتبط با حسابرسی معاملات با اشخاص وابسته می‌پردازد.
وجود" معاملات با اشخاص وابسته" در رسوائی‌های اخیر ناشی از تقلب¬های حسابداری، نگرانی‌ها در خصوص شیوه کار رایج وجاری حسابرسی را بالا برده است. اگرچه، تعدادی از تعاریف موجود درباره معاملات با اشخاص وابسته¬، اصولاً این نوع معاملات را بین یک شرکت و واحدها یا اشخاص مرتبط با آن (یعنی شرکت¬های فرعی، شرکت¬های وابسته، مالکان اصلی¬، مدیران و اعضاء هیات مدیره) می‌دانند، نگرانی که در مورد شرکت انرون نیز برجسته شد این بود که معاملات بین اشخاص وابسته ممکن است به جای این که با اهداف واقعی دادوستد انجام شود، بیشتر با اهداف فربیکارانه و متقلبانه انحام شده و یا ممکن است به صورت ناکافی افشا شده باشد. هیات نظارت بر حسابداری شرکت¬های سهامی عام در حال بررسی پروژه‌ای است تا حسابرسی معاملات با اشخاص وابسته را مورد تجدید نظر قرار دهد که این پروژه شامل تدوین رهنمودهای جدید مربوط به شناسائی¬، بررسی و ارزیابی افشا توسط حسابرسان در خصوص معاملات با اشخاص وابسته میباشد. کارکنان هیات نظارت برحسابداری شرکت¬های سهامی عام به منطور آماده کردن اعضا" گروه مشورتی دائمی" برای بحث و تبادل نظر در خصوص این مسائل در یک مقاله مختصر 13 سوال کلی را جهت بررسی توسط گروه مشورتی دائمی مطرح می‌کنند. هدف اولیه این مقاله، کمک کردن به پروژه هیات نظارت بر حسابداری شرکت¬های سهامی عام از طریق بررسی مقالات مرتبط و ارائه دیدگاه¬های حاصل از تحقیقات دانشگاهی در خصوص حسابرسی معاملات با اشخاص وابسته است. بنابراین این مقاله نمونه‌هایی را ذکر می‌کند که تحقیقات موجود به سوالات مطرح شده توسط هیات نظارت بر حسابداری شرکتهای سهامی عام پاسخ دهد. حسابرسی معاملات با ا شخاص وابسته به چندین دلیل مشکل است(AICPA2001): اول این که، بررسی اشخاص وابسته و مجوز معاملات مذکور ممکن است به سختی انجام شود، دوم این که، حسابرسان باید به اطلاعات جمع¬آوری شده توسط مدیریت شرکت درباره اشخاص وابسته و معاملات با اشخاص وابسته اعتماد کنند. در نهایت، علی‌رغم این که کنترلهای داخلی مورد نیاز وضع شده با قانون ساربینز اکسلی در سال 2002 افزایش یافته است، ردیابی کنترلهای داخلی معاملات با اشخاص وابسته مشکل است. این مشکل از این جهت به وجود می‌آید که اشخاص وابسته و انواع معاملات با آنها بسیار متنوع است و چون بعضی از این گونه معاملات ممکن است در چارچوب استانداردهای حسابداری قابل شناسایی نباشد، بنابراین اطلاع از برخی معاملات با اشخاص وابسته امکان‌پذیر نمی¬باشد. بجز اعطای وام به بعضی از اشخاص وابسته (مدیران¬، اعضای هیات مدیره¬) که توسط قانون ساربینز اکسلی ممنوع شده است، به طور کلی¬، قانونگذار این نوع معاملات را منع نمی‌کند، بلکه آنها را مستلزم افشا می‌داند. عمده نتایج این تحقیق که حاصل از بررسی اجمالی آثار مکتوب میباشد، به شرح زیراست¬:
1) تعریف اشخاص وابسته از دیدگاه مراجع نظارتی متفاوت است.
2) اطلاعات مربوط به معاملات با اشخاص وابسته نزد کمیسیون بورس و اوراق بهادار موجود هستند.
3) درحالی که عوامل ریسک تقلب در مقالات موضوعی معتبر فهرست شده است، اما با این حال، به نظر نمی‌رسد که معاملات با اشخاص وابسته در شرکت¬هایی که مرتکب تقلب می‌شوند، نسبت به شرکتهائی که تقلب در آن کشف نمی‌شود عادی‌تر باشد.
4)اگر چه معاملات با اشخاص وابسته به تنهائی نمی‌تواند نماگر مهمی برای تقلب باشد، هنگامی که تقلب هم وجود داشته باشد، وجود معاملات با اشخاص وابسته یکی از دلایل اصلی است که می‌توان برای قصور حسابرسی استفاده کرد. تمایل حسابرسان به چشم پوشی از اشتباهات بزرگ در یادداشتهای صورتهای مالی ممکن است کمک جانبدارانه‌ای به تشریح این تضاد آشکار، باشد.
5)معاملات با اشخاص وابسته باید در متن نظام راهبری شرکت مورد ارزیابی قرار گیرد، به ویژه باید به ادعاهای مدیریت درخصوص وجود ماهیت این معاملات اهمیت داده شود.
بخش بعدی مسائل مرتبط به شناسائی معاملات با اشخاص وابسته، شامل تعریف اشخاص وابسته، در نظر گرفتن جایگزین انگیزه برای معاملات با اشخاص وابسته، اهداف و پیامدهای چنین معاملاتی وشباهت آنها با سایر انواع معاملات بیان می‌کند. در بخش سوم،مسائل مرتبط با آزمون معاملات با اشخاص وابسته شامل ارزیابی معاملات با اشخاص وابسته، اتکا حسابرسان به ارائه‌های مدیریت، ارزیابی ریسک تقلب وفاصله انتظارات را بیان می‌کند. بخش چهارم شامل مسائل مورد بحث در افشا معاملات با اشخاص وابسته است. بخش پنجم، دو موضوع مرتبط را که مستقیماً با سوالات هیات نظارت بر حسابداری شرکتهای سهامی عام ارتباط ندارد بیان می‌کند: حلقه ارتباطی بین معاملات با اشخاص وابسته و نظام راهبری شرکت، واستانداردهای حسابرسی بین المللی پیشنهادی.
شناخت اشخاص وابسته ومعاملات با اشخاص وابسته
تعریف اشخاص وابسته :
آیا تعریف فعلی اشخاص وابسته برای اهداف حسابرسی، مناسب است؟آیا ارتباط دیگری وجود داردکه نقش مشابهی را مطرح کند؟(یعنی فروش به عرضه کنندگان،معاملات چند منظوره)PCAOB 2004,9,Question3)). بر اساس بیانیه شماره 57 استانداردهای حسابداری مالی معاملات با اشخاص وابسته به معاملاتی گفته می شود که بین یک شرکت و شرکتهای فرعی، شرکتهای وابسته، مالکان اصلی، مدیران یا بستگان آنها، اعضای هیات مدیره یا بستگان آنها یا واحدهای متعلق آنها یا واحدهایی که توسط مدیران یا وابستگان آنها کنترل شود، انجام شده است.
(FAS. NO.57, FASB1982) این تعریف با سایر قوانین گسترش داده شده است.این بیانیه همچنین واحدهای وابسته را در تعریف اشخاص وابسته منظور کرده است وبه شرح زیر تعریف می کند: «یک شخصی که مستقیم یا غیر مستقیم از طریق یک یا چند واسطه کنترل می شود یا تحت کنترل عادی یکی شرکت است».دلایل‌قانونی زیادی می تواند انگیزه معاملات با واحدهای وابسته ای باشد که اشخاص وابسته تلقی می‌شوند(Grierson 2004). به هر حال، دلایل متقلبانه‌ای هم جهت انجام دادن معاملات با واحدهای وابسته وجود دارد که به شکل گسترده توسط انرون با استفاده از شرکتهای فرعی ادغام نشده (واحدهای با اهداف خاص ) جهت بیش از واقع نشان دادن سود گزارش شده و کمتر از واقع نشان دادن بدهی‌ها به وضوح نشان داده شد.انرون در نتیجه معاملات با اشخاص وابسته، (1) سودرا از سال 1997 تا 30 ژوئن 2001 تقریبا‌ًبه مبلغ 5/1 میلیارد دلار بیش از واقع نشان داده بود، (2) حقوق صاحبان سهام در 31 سامبر 2000 به مبلغ 5/1 میلیارد دلار ودر 30 ژوئن 2001به مبلغ 9/1 میلیارد دلار بیش از واقع نشان داده بود(3) مبلغ بدهی در 31 دسامبر 1999 به مبلغ 885 میلیون دلار کمتر از واقع گزارش شده بود ... معاملات با اشخاص وابسته معاملات حفاظی را شامل می شود که از نظر انرون هدف تجاری معتبری ندارد و فقط برای دستیابی به گزارشگری مالی مورد نظر انرون صورت می‌گیرد. (Batson 2003,1 and 6)
مشابهت معاملات با اشخاص وابسته با سایر انواع دیگر روابط
یک نمونه از یک معامله که موارد مشابهی با معاملات با اشخاص وابسته را مطرح می‌کند "معاملات چند منظوره" است. معاملات چند منظوره ممکن است مستلزم پرداخت وجه نقد باشد یا ممکن است مستلزم فقط یک مبادله از کالا یا خدمات بدون استفاده از وجه نقد باشد یعنی مبادله پایاپای باشد. نمونه های قابل توجهی از تقلب و ادعاهای تقلب معاملات چند منظوره را پیچیده کرده است.همچنین شرکتهای انرژی از معاملات چند منظوره جهت متورم کردن در آمد و حجم معاملات ا ستفاده می‌کنند.(Wall Street Journal 2002)چنین معاملاتی در تجارت های مربوط به اینترنت که تبلیغات اینترنتی مبادله می‌کنند، یافت می شود.هنگامی که مواردی از سوء استفاده شرکتها از معاملات پایاپای و معاملات چند منظوره در مدیریت سود توسط روزنامه معروفی گزارش شد تحقیقات دانشگاهی برای ترویج این نوع معاملات محدود گردید. داویز شرکتهای اینترنتی را در سال 1999 واوایل 2000 مورد بررسی قرار داد و گزارش کرد که استفاده از رویه‌های حسابداری مربوط به درآمد معاملات پایاپای تنها در بخشهای کمی از اینترنت متمرکز شده و این که ارزشی که برای این نوع درآمدها توسط بازار تعیین شده بود بعد از بحران سقوط بازار بورس در آوریل 2000 کاهش یافت. (Davis 2002) اریکسون یک نمونه 27 تایی از شرکتهای را مورد ارزیابی قرار داد که در همکاری بااظهاریه کمیسیون بورس واوراق بهادار درخصوص تقلب حسابداری، صورتهای مالی را برای سالهای مالی 1996 تا 2002 تنظیم وارائه مجدد کرده بودند. (Erickson et al. 2004)در مجموع، کمیسیون بورس و اوراق بهادار65 نوع متفاوت از دستکاریهای حسابداری را اظهار کرده است. از این 65 مورد حسابداری فقط یک مورد به معاملات پایاپای یا معاملات چند منظوره مربوط می‌شود. اگر چه یک سری اضافی 26 موردی به عنوان موارد مربوط به «بیش از واقع نشان دادن در آمد» یا «شناخت در آمد» توصیف می‌شود هر یک از اینها ممکن استه به معاملات چند منظوره مربوط باشند.یک تفاوت قابل توجه بین معاملات چند منظوره ومعاملات با اشخاص وابسته این است که در بعضی موارد، قواعد حسابداری برای شناخت می تواند تغییر کند (برای مثال حسابداری برای معاملات پایاپای تبلیغات).(EITF 99-17 FASB 1999)در عوض، معاملات با اشخاص وابسته به عنوان معاملات معمولی محسوب می شود که رابطه وابستگی‌شان برای استفاده کنندگان از صورتهای مالی افشاء می‌شود. تفاوت دیگر بین معاملات چند منظوره ومعاملات بااشخاص وابسته آن است که معاملات چند منظوره اغلب مستلزم این است که بین دو واحد کاملاً غیر وابسته باشدکه برای دنبال کردن منافع جداگانه خودشان تصمیم به تبانی می‌گیرند.در عوض، تعریف ارائه شده از معاملات با اشخاص وابسته دو واحد انتقاعی وابسته را شامل می‌شود که خود آن ارتباط تعیین می کند که آن دو منافع جداگانه شان را دنبال نمی‌کنند. علی‌رغم وجود تفاوتها، بین معاملات چند منظوره ومعاملات با اشخاص وابسته، ممکن است که شباهت‌هایی نیز در رویکرد حسابرسی مورد نیاز برای این نوع معاملات وجود داشته باشد. مدیریت ممکن است سعی کند در معاملات چند منظوره را از دید حسابرسان پنهان کند ، چون معاملات چند منظوره تا اندازه ای شبیه معاملات با اشخاص وابسته است که می‌تواند در دستکاری سود مورد استفاده قرار گیرد. برا ی مثال، دینجی از معاملات چند منظوره و واحدهای با هدف خاص استفاده کرد تا به صورت گمراه‌کننده ای دریافتهای وام را به عنوان وجه نقد حاصل از فعالیتهائی توصیف کند (SEC 2002) در ارتباط با این نوع معاملات تامین مالی ساختار متقلبانه ای دارد کمیسیون بورس واوراق بهادار ادعا کرد که اعضای کارکنان مالی دینجی معاملات را عمداً از آندرسن و در نتیجه از عموم سرمایه گذاران مخفی کرده اند(SEC 2003). روی هم رفته ،حسابرس ممکن است نیاز داشته باشد که رویه های مشابهی را جهت جستجو درباره به کار برد که همان رویه ها رابرای جستجوی معاملات با اشخاص وابسته استفاده می کرد . از این رو، تفاوتها درحسابداری و درماهیت متفاوت ارتباط بین واحدها در این دو نوع از معاملات اشاره بر آن دارد که حفظ این تمایز مناسب است.
اطمینان حسابرس در مورد تعریف اشخاص وابسته و معاملات با اشخاص وابسته
استانداردهای حسابرسی ضمنی هیات نظارت بر حسابداری شرکتهای سهامی عام بیان می دارد «از یک حسابرسی انجام شده بر طبق استانداردهای عمومی پذیرفته شده حسابرسی نمی‌توان انتظار داشت که اطمینان فراهم کند که همه معاملات با اشخاص وابسته را کشف خواهد کرد».(AU 334.04) این امر منجرمی‌شود که گروه مشورتی دائمی هیات نظارت برحسابداری شرکتهای سهام عام سوال زیر را مطرح کند :
آیا این درست است که فرض کنیم از یک حسابرسی نمی‌توان انتظار داشت که این اطمینان را فراهم کند که همه معاملات با اشخاص وابسته را شناسایی و کشف کند؟ در غیر این صورت حسابرسان چه نوع اطمینانی باید از لحاظ شناسایی اشخاص وابسته و فراهم کند. PCAOB2004 , 8,Questions 1 and 2 ) )
تحقیق قبلی نشان می دهد که ترکیبی از الزام به افشاکامل معاملات خودی ( یعنی معاملات با اشخاص وابسته) همراه با الزام به تایید معاملات توسط "سهامداران بی طرف" یک استراتژی موثری برای نظام‌مند کردن معاملات فردی است.(Djankov et al.2005) بعلاوه، لاپورتا و دیگران عواملی را که به توسعه موفقیت آمیز بازده سهام کمک می‌کند مورد تجریه و تحلیل قرار داد و آنها دریافتند که الزامات افشا در خصوص قراردادهای اشخاص وابسته باید در کشورهای با بورس اوراق بهادار موفق و بزرگتر بنا نهاده شود.(La Porta et al.2006) در ایالات متحده،شرکتها باید معاملات با اشخاص وابسته بااهمیت را افشا کندبه غیر از قراردادهای پاداش که در مسیر عادی واحد تجاری بوده و معاملات بین شرکتها که در تلفیق حذف شده اند.(FAS NO.57)
مجله وال استریت در سال 2003 گزارش کرد 75 درصد از 400 شرکت بزرگ سهامی عام در آمریکا یک یا چند مورد از معاملات با اشخاص وابسته را برای کمیسیون بورس و اوراق بهادار در طی سالهای 2003-2002 افشا کرده‌اند.(Wall Street Journal 2003) بنابراین حتی بعد از قانون ساربینز اکسلی در منع دادن وام به مدیران و اعضاء هیات مدیره، تحقیق نشان می‌دهد که اغلب شرکتها دربرخی از معاملات با اشخاص وابسته با این موضوع درگیر هستند.
نظرات جایگزین درباره دلایل معاملات با اشخاص وابسته
آیا لازم است که حسابرس اهداف واحد تجاری را از این معاملات از دو زاویه، یعنی شرکتی که آن را حسابرسی می‌کند و اشخاص وابسته که وجود دارد، بفهمد؟ آیا این فرض مناسب است که معاملات با اشخاص وابسته در مسیر معمولی واحد تجاری بوده است؟ درغیر این صورت، حسابرس چگونه باید اشخاص وابسته را بررسی کند؟ (PCAOB 2004 , 11 and 13, Questions 4 and 8)
دو تفسیر احتمالی در رابطه با معاملات با اشخاص وابسته وجود دارد (1) آنها به طور بالقوه در تضاد منافع هستند که گویای تضاد مابین صاحبان اصلی و مدیران میباشد بنابراین از لحاظ اقتصادی برای شرکت زیان آور است.(Berle and Means, 1932) ، یا (2) چنین معاملاتی به شکلی کارا نیازهای اقتصادی شرکت را بر آورده می‌کند.(Gordon et al. 2004) برای مثال ،کوهلبک و مایهو به این نتیجه رسیدند، به نظر می‌رسد با اجرای برخی از معاملات با اشخاص وابسته نیازهای اقتصادی همچون پاداش اضافی بر آورده می‌شود. بنابراین، اگر چه برای پاداش طبقه‌بندی وجود ندارد، چنین معاملاتی با اشخاص وابسته همان اهداف واحد انتفاعی را برآورده می‌کند. شستری و کاله دریافتند که مدیران اجرائی از ارائه وام های با نرخ بهره بازار منافعی بدست می‌آورندتعداد کمی از معاملات با نمونه بزرگ در شرکتهای آمریکایی ارتباط معاملات با اشخاص وابسته را در ارائه اشتباه سود یا مدیریت سود مورد توجه قرار داده است.(Shastri and kahle, 2004)کولینان و دیگران بر پایه ی یک نمونه 106 تایی از شرکتهایی که به دلیل موضوعات شناخت درآمد صورتهای مالی منتشر شده قبلی خود را تنظیم و ارائه مجدد نمودند و یک نمونه دیگر از شرکتهای که صورتهای مالی خود را تنظیم و ارائه مجدد ننموده بودند، به این نتیجه رسید که ارتباط با اهمیتی بین وام های مدیران اجرائی و رویداد تنظیم و ارائه مجدد صورتهای مالی وجود دارد.(Cullinan et al.2006)در عوض، گوردن وهنری با استفاده از یک نمونه تقریباً 360 شرکتی، شواهدی ارائه نمودند که تعهدی های تعدیل شده غیرعادی ارزیابی با برخی ازمعاملات با اشخاص وابسته ارتباط دارد، نه همه انواع معاملات با اشخاص وابسته.(Gordon and Henry 2005) علاوه بر این ، به شواهدی از مدیریت سود مربوط به سایر انواع معاملات درگیر با اشخاص وابسته از جمله خدمات قانونی، سرمایه گذاری بانکی، املاک ومستغلات،یا خریدهای از اشخاص وابسته دست نیافتند. به هر حال، تحقیق بر روی شرکتهائی که درسایر کشورها فهرست شده است شواهدی از مدیریت سود در وجود اشخاص وابسته را گزارش می‌کند.مطالعات همواره نشان می دهد که معاملات با اشخاص وابسته در شرکتهای رخ می‌دهد که مکانیسم مراقبت ونظارت ضعیفی دارند وامکان رفتار فرصت طلبانه در آن فراهم است. (Gordon et al. 2004; Kohlbeck and Mayhew 2004) پژوهشگران همچنین معاملات با اشخاص وابسته را از لحاظ تضاد نمایندگی سهامداران اقلیت وسهامداران اکثریت مطالعه می‌کنند. لاپورتا و دیگران در مکزیکو وام دادن بانک به شرکتهای که توسط مالکان بانکها کنترل می‌شود را مورد بررسی قرار داد (وام وابسته ) ونتیجه گرفت که چنین وام هائی 20 درصد از کل وام های صادر شده را تشکیل می‌دهد. (La Porta et al.2003)این وام‌ها در مقایسه با وام های مستقل نرخ بهره کمتری را به همراه دارند وبه احتمال بیشتری نکول می‌شوند و وقتی که نکول می‌شوند با نرخ بهره کمتری بازیافت می شوند.این نتایج اشاره به غارت شدن شرکت به وسیله افراد خود شرکت، سپرده گذارن وسهامداران اقلیت دارد. علاوه بر این، در آمریکا، معاملات با اشخاص وابسته در ارتباط با قیمتهای جاری و آینده بازار سهام بدون تأثیر هستند.با در نظر گرفتن موارد فوق، این تحقیق به طور تلویحی اشاره بر این دارد که اگر چه معاملات با اشخاص وابسته افشاء شده در آمریکا برای مدیریت سود به طور گسترده ممکن است به کاربرده نشود، حسابرسان باید از تضاد بالقوه منافع ضمنی این معاملات آگاه باشند و سعی کنند اهداف تجاری آنها را درک کنند.
آزمون معاملات با اشخاص وابسته
تضاد منافع و کیفیت سود سوالات مورد بحث بالابود که بر این موضوع اشاره داشت که مدیریت ممکن است انگیزه ای برای افشاء معاملات با اشخاص وابسته به حسابرس را نداشته باشد. مدیران منبع اطلاعاتی مهمی در مورد معاملات با اشخاص وابسته هستند لذا گروه مشورتی دائمی هیات نظارت بر حسابداری شرکتهای سهامی عام سوالاتی به شرح زیربیان داشته است:
آیا باید از مدیریت در خصوص اشخاص وابسته شواهد اضافی کسب شود؟ حسابرس باید به شواهد ارائه شده توسط مدیریت چقدر اعتماد کند؟ PCAOB 2004,14,Questions 9 and 10))
شواهدتهیه شده توسط مدیریت برای این که بوسیله حسابرس به کار برده شوند باید مورد اطمینان باشد.تحقیقات دانشگاهی اعتبار افشاء عمومی از نظر سرمایه‌گذار را همانند اعتبار ارائه مدیریت از نظر حسابرسی می داند.مرسردر جریان بررسی این تحقیق چهار عامل مؤثرسرمایه گذاران در استنباط صحت افشاء عمومی را شناسائی کرد: انگیزه های شغلی، صلاحیت وقابل اعتماد بودن مدیریت، اطمینان اضافی و ویژگی‌های افشاءخود آن. با به کارگیری این چارچوب به حسابرسان پیشنهاد می‌شود که آن ارائه‌ها توسط یک حسابرس قابل اطمینان تلقی نمی شود هنگامی که:
1)انگیزه‌های شغلی حاکم است،
2)نشانه های دال برعدم صلاحیت و قابل اعتماد بودن مدیریت
3) حسابرسان داخلی یا کمیته حسابرسی قابل اعتماد نیستند
4)ویژگی‌های ارائه، برای مثال، به موقع بودن یا خاص بودن ناقص هستند.(Mercer 2004)
تقلب و فاصله انتظارات
درحوزه تقلب و اشخاص وابسته تضاد آشکار وجود دارد.همانطوریکه قبلاً گفته شد،معاملات با اشخاص وابسته عادی هستند. بعلاوه ،این معاملات نقش برجسته ای در بعضی از موارد تقلب حسابداری دارند.با این وجود حسابرسان به طور یکسان وجود چنین معاملاتی را به عنوان عامل مهم ریسک تقلب درنظر نمی‌گیرند. (Willk and Zimbelman2004 ; Apostolou et al. 2001)برخی تحقیقات نمونه هایی را از شرکتهایی که مرتکب تقلب شده‌اند باشرکتهایی که مرتکب تقلب نشده‌اند را مورد مقایسه قرار دادند و به این نتیجه رسیدندکه هیچ تفاوتی در وجود معاملات با اشخاص وابسته بین این دو گروه وجود ندارد.(Bell and Carcello 2000)
هنوز قصور در افشا معاملات با اشخاص وابسته از جمله مهمترین نارسایی های حسابرسی مرتبط با تقلب میباشد.(Beasley et al.2001)یک توضیح ممکن برای این تضاد آشکار استفاده عمومی از معاملات با اشخاص وابسته توسط شرکتها و وقوع غیرمعمول تقلب را مورد توجه قرار می‌دهد. این ترکیب حاصل یک ارتباط ضعیف بین معاملات با اشخاص وابسته و تقلب است و این ارتباط ضعیف باعث می‌شود که حسابرسان منابع کمی جهت حسابرسی معاملات با اشخاص وابسته تخصیص دهند. در این رهنمود، یک فاصله انتظارات بین آن چه که استفاده کنندگان از صورتهایی مالی انتظار دارند و آنچه که حسابرسان تحویل می دهند، وجود دارد. فاصله انتظارات کلی که در محیط کشف تقلب قبل از صدور بیانیه استانداردهای حسابرسی شماره 82 وجود داشت، فاصله انتظارات در خصوص کشف تقلب، حداقل تا حدی با ملزم کردن حسابرسان به توجه خاص به ریسک ارائه نادرست صورتها جهت تقلب مورد توجه قرار می گیرند.گروه های حرفه ای مختلفی افزایش در قابلیت اتکاء به تاییدیه های مدیریت درباره معاملات با اشخاص وابسته را پیشنهاد کردند.برای مثال کمیته تحقیق کنترل کیفیت از بخش اجرائی کمیته اجرائی استاندارد های حسابداری انجمن حسابداران رسمی آمریکا، از سال 200،1997 موردی را تجزیه و تحلیل کرد که درتضاد با اعضاء بخش اجرائی کمیته اجرائی استانداردهای حسابرسی انجام شده بودندو به شکست منتهی شده بودند.(AICPA 2004 ) گزارش این کمیته موارد مطالعه شده در خصوص علتهای حسابرسی که به طور قطع شکست خورده بودند فراهم نمی‌کرد.به ویژه، کمیته تحقیق کنترل کیفیت ملاحظه کرد که حسابرس به طور عادی تاییدیه‌های از مدیریت کسب می‌کند که توسط مدیر عامل و مدیر مالی امضاء شده اند.کمیته مذکور پیشنهاد کرد که تاییدیه صاحبکار باید شامل اطمینانی باشد «که هر نوع توافقات جانبی،معاملات چند منظوره یا انواع دیگری از این قراردادها افشا شده است و به آگاهی حسابرسان رسیده است».علی رغم این پیشنهادات از کمیته کنترل کیفیت استدلال در مخالفت با اطمینان‌دهی‌های اضافی مدیریت این است که چنین اطمینان‌دهی شاید از چندین جنبه اضافی باشد. اگر حسابرس نمی‌تواند به اطمینان هایی که مدیریت فراهم می‌کند، اتکا کند ممکن است برای حسابرس اتکا کردن به اطمینان‌های داده شده اضافی، سئوال برانگیز باشد.با در نظر گرفتن الزام به تاییدیه صاحبکار از سطوح مدیریت پایین که اخیراً الزامی شده است،توجه اخیر به اهمیت نظر مدیران ارشد اشاره می کند که چنین تأئیدیه هایی از سطوح پایین تر نامؤثرخواهد بود زمانیکه نظر مدیران ارشد به وضوح ناقص و دارای کمبود باشد. (SEC 2004) . قانون ساربینز اکسلی نیز،(بخش 302)کارمندان اجرایی و مالی اصلی را ملزم می کند تمامی گزارشهای میان دوره ای و سالانه را تایید کند و جریمه هائی را برای قصور در تایید در نظر گرفته است، (بخش 906) چنین الزاماتی نیاز به دریافت تاییدیه‌های مبسوط از مدیران را درباره اشخاص وابسته کم می‌کند، بدون در نظر گرفتن الزاماتی که اخیراً به وسیله استانداردهای حسابرسی میان دوره ای الزامی شده است. یک استدلال مخالف این است که تائیدیه های مدیریت که الزامی شده‌اند خیلی کلی هستند وتائیدیه معاملات با اشخاص وابسته را مشخصاً مورد توجه قرار نمی‌دهد.
فرمت این مقاله به صورت Word و با قابلیت ویرایش میباشد
تعداد صفحات این مقاله 16 صفحه
پس از پرداخت ، میتوانید مقاله را به صورت انلاین دانلود کنید
دانلودمقاله حسابرسی معاملات با اشخاص وابسته بررسی اجمالی ادبیات و پیشینه
